涉稅犯罪
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不以偷騙稅為目的的虛開增值稅專用發票行為不構成犯罪

 

  【案情簡介】:

2009年開始,王某(化名)在某化工廠從事銷售業務工作,為該廠向乙公司銷售化工產品。由于該化工廠不能開具增值稅專用發票,于是王某在征得化工廠負責人同意后,讓甲公司為其開具增值稅專用發票。

甲公司所開具的增值稅專用發票都是其向稅務機關領取的正式發票,每當王某要求甲公司開具增值稅專用發票時,按照事先約定,化工廠應向甲公司支付開票金額一定比例的開票費;甲公司則按照王某提供的貨物名稱、金額,開具銷售方為甲公司的增值稅專用發票,然后交給王某;乙公司在收到王某交付的貨物和增值稅發票后,向甲公司支付相應的貨款,并將增值稅專用發票上所列稅額作為進項稅向稅務局抵扣。上述行為持續了兩年的時間,甲公司開出的增值稅專用發票金額上億元、銷項稅額1000多萬元,其中向乙公司開具的發票銷售金額達幾百萬元,銷項稅額48萬元,乙公司收到上述專用發票后,全部作為進項稅抵扣銷項稅額。

在上述過程中,甲公司、乙公司開具專用發票所涉及的稅款都及時進行了繳納,無偷、騙稅行為。2011年,市公安局以涉嫌虛開增值稅專用發票罪將甲公司負責人及其公司相關人員、王某刑事拘留并提請批準逮捕,2012年檢察分院向市中級法院提起公訴。 


【審判結果】:2014年6月,王某被判處緩刑,并處罰金。


【辯護詞】(節選)

本人作為王某的一審辯護人,認為王某的行為不構成虛開增值稅專用發票罪。

理由如下:

一、王某的行為不屬于刑事法律規定的虛開增值稅專用發票罪的行為。

根據刑法第二百零五條規定,該罪的客觀方面表現為:虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票。對于何謂“虛開”,該條第四款規定:虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票,是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。該條款并未將行為人具有偷騙稅的目的作為本罪的主觀要件,故而該罪是行為犯,行為人無論出于何種目的,只要有虛開行為,即構成該罪。根據上述規定王某的行為似乎符合虛開增值稅專用發票罪的特征。

然而,王某的行為屬于哪種虛開行為呢? 從上述規定無法得出結論。

最高人民法院關于適用《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》的若干問題的解釋【法發[1996]30號】,規定了屬于“虛開增值稅專用發票”的具體行為行為:

第一條規定,具有下列行為之一的,屬于“虛開增值稅專用發票”:

(1)沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票;

(2)有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票;

(3)進行了實際經營活動,但讓他人為自己代開增值稅專用發票。

但是王某的行為不符合上述三種行為的任何一種。表現在:

首先、王某介紹甲公司向乙公司開具增值稅專用發票時,有實際貨物購銷發生。

其次、王某讓甲公司所開具的增值稅專用發票的貨物數量和金額與實際貨物的銷售數量和金額完全一致。

因此,王某的行為雖然具有一定的社會危害性,但刑法沒有明文規定該行為構成犯罪,王某的行為不構成犯罪。

二、司法實踐中主流觀點認為:對于確有證據證實行為人主觀上不具有偷稅、騙稅目的,客觀上也不會造成國家稅款流失的虛開增值稅發票行為,不以虛開增值稅專用發票罪論處。

(一)、最高人民法院刑二庭法官、法學博士牛克乾在其撰寫的《虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票犯罪法律使用的若干問》一文中指出:

“對于不具有嚴重社會危害性的虛開增值稅專用發票的行為,可適用目的限縮性的解釋方法,不以虛開增值稅專用發票罪論處。…..刑法將虛開增值稅專用發票規定為犯罪,主要是為了懲治那些為自己或為他人偷稅、騙取國家稅款虛開增值稅專用發票的行為。因此對于確有證據證實行為人主觀上不具有偷稅、騙稅目的,客觀上也不會造成國家稅款流失的虛開增值稅發票行為,不以虛開增值稅專用發票罪論處,…..” (詳見法律出版社2009年出版的《中國刑事審判指導案例》第692-693頁)

實踐中應當采用目的性限縮的解釋方法對刑法第二百零五條進行理解。所謂目的性限縮,是指“對法律文義所涵蓋的某一類型,由于立法者之疏忽,未將之排除在外,為貫徹規范意旨,乃將該一類型排除在該法律適用范圍外之補充方法”。“目的性限縮,因可貫徹法律目的,并于被告人有利,故于刑事案件亦可為之。”虛開增值稅專用發票,其外延包括兩種行為:一種是不以偷騙稅為目的的虛開行為,另一種則是以偷騙稅為目的的虛開行為。不以偷騙稅為目的的虛開行為屬于“由于立法者之疏忽和法律用語的局限性而未能將之排除在外”的類型,應當排除在刑法第二百零五條的適用范圍之外。

(二)、周道鸞、張軍、熊選國等人編著的《刑法罪名精釋》(人民法院出版社2013年4月第四版)指出:

“關于《解釋》(注:指【法發[1996]30號】)的效力問題。……對上述數額和情節如果掌握,在最高人民法院尚未重新作出司法解釋之前,我們認為,鑒于本罪(注:指虛開增值稅專用發票罪)是《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》已有的內容,被修改后吸收到1997年刑法中來。因此,《解釋》中,凡于刑法不抵觸的內容,在司法實踐中仍可參照執行。”

同時,該書指出了虛開行為主要包括三種情形:“……,(2)有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務,但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票。……”(詳見(人民法院出版社2013年4月第四版)第419-420頁)

上述司法解釋規定的“介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票”,強調“開具數量或者金額不實”,其實質是:開具數量或者金額不實的增值稅專用發票,才會造成國家稅款的流失;而開具數量或金額屬實的增值稅專用發票,不會造成國家數款的流失,也就不構成犯罪。

2004年11月24日至27日在蘇州召開的全國部分法院經濟犯罪案件審判工作座談會上,與會人員根據司法實踐經驗,傾向性地認為:行為主觀上不具有偷騙稅目的,客觀上也不會造成國家稅款流失的虛開行為不應以虛開增值稅專用發票犯罪論處。對于實踐中下列幾種虛開行為,一般不宜認定為虛開增值稅專用發票:(1)為虛增營業額、擴大銷售收入或者制造虛假繁榮,相互對開或換開增值稅專用發票的行為;(2)在貨物銷售過程中,一般納稅人為夸大銷售業績,虛增貨物的銷售環節,虛開進項增值稅專用發票和銷項增值稅專用發票,但依法繳納增值稅并未造成國家稅款流失的行為;(3)為夸大企業經濟實力,通過虛開進項增值稅專用發票虛增企業的固定資產、但并未利用增值稅專用發票抵扣稅款,國家稅款亦未受到損失的行為。

王某在為化工廠銷售貨物時,雖然有介紹他人開具增值稅專用發票的行為,但是其所介紹開具發票的貨物數量和金額與其銷售的貨物完全一致,完全屬實,其行為不屬于刑事法律規定的虛開行為;同時,王某主觀上沒有偷稅、騙稅的故意,客觀上也沒有給國家造成稅款的流失,其行為不具有刑事違法性,故其行為不構成犯罪。

三、退一步講,如果王某的行為涉嫌犯罪,由于王某介紹他人開具增值稅專用發票的行為是經過化工廠負責人同意的,是為了單位的利益,故其行為涉嫌單位犯罪。

1、從王某的身份和所銷售的貨物看,

王某是某化工廠的銷售人員,在該廠已工作多年,其介紹他人開具的增值稅專用發票所銷售的貨物是化工廠的產品。

2、從化工廠法定代表人是否同意看

化工廠的法定代表人事先同意王某讓甲公司為其開具增值稅專用發票進而銷售化工廠的產品。

3、從開具增值稅發票銷售貨物所獲利益歸屬看

甲公司將收到的銷貨款全部匯入化工廠的賬戶,最終歸屬化工廠所有。

4、從王某介紹虛開發票的目的看

王某讓他人開具增值稅發票是為了銷售化工廠的產品。

也就是說, 王某為銷售化工廠的產品,在化工廠負責人同意、縱容的情況下,介紹甲公司為購買方乙公司開增值稅發票,所獲利益全部歸屬化工廠。 

綜上,王某在介紹他人開具增值稅專用發票時,主觀上沒有偷稅、騙稅的故意,客觀上也沒有給國家造成稅款的流失,其行為不具有刑事違法性,故其行為不構成犯罪。

                                                                 北京盈科(天津)律師事務所

倪律師

                                      2013.6.21

 

 


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